El Real Decreto 1/2021, de 12 de enero, ha introducido cambios en el Plan General de Contabilidad 2021 siguiendo la estrategia contable de la Unión Europea, consistente en no alterar el PGC PYMES, salvo en lo indispensable para evitar una diferencia de criterio en aspectos conceptuales.
El objetivo es simplificar las obligaciones contables de las empresas de menor tamaño por considerar que su actual marco normativo de información financiera contiene unos principios y reglas adecuados.
Entre los aspectos más destacables del RD, se mantiene el criterio actual de pérdidas incurridas. El ICAC ha decidido no ampliar este criterio al considerar que en las empresas no financieras es habitual que el vencimiento de sus derechos de cobro frente a los clientes es inferior al año.
Por otra parte, se ha optado por introducir en el Plan General de Contabilidad 2021 la totalidad de los requerimientos sobre información a incluir en la memoria, lo que, a diferencia de los criterios de registro y valoración, sí constituye un cambio relevante en materia de reconocimiento de ingresos en comparación con la información que se solicitaba hasta la fecha.
El ICAC considera adecuado introducir en el PGC PYMES alguna modificación adicional, como la definición y regulación del criterio de valor razonable que se ha incluido en el PGC.
Resumen de los cambios del Plan General de Contabilidad 2021
El Real Decreto 1/2021 contiene cuatro artículos, cinco disposiciones transitorias y una disposición final, cuyas principales novedades desglosamos a continuación.
Modificaciones introducidas en el artículo 1
Las modificaciones más relevantes del nuevo Plan General de Contabilidad 2021 recogidas en el artículo 1 son las siguientes:
- Se modifica la definición del Valor Razonable incluida en el Marco Conceptual, tanto del PGC normal como del PGC PYMES.
- Se reducen las categorías de activos financieros, que pasan de 6 a 4.
- Se reducen las categorías de pasivos financieros, que pasan de 3 a 2.
- Instrumentos financieros híbridos. Se elimina el requerimiento de identificar y separar los derivados implícitos en un contrato principal que sea un activo financiero. A partir de ahora, se valorarán a coste amortizado si sus características económicas son las de un préstamo ordinario o común. En caso contrario, se considerarán a valor razonable, salvo que dicho valor no pueda estimarse de manera fiable, en cuyo caso se incluirán en la cartera valorada al coste.
- Coberturas contables. Para alinear el resultado contable y la gestión del riesgo en la empresa se ha ampliado la flexibilidad en los requisitos a cumplir. Las medidas adoptadas son:
– Se incrementan los posibles instrumentos de cobertura (incluyendo a los activos y pasivos financieros distintos de los derivados) y partidas cubiertas aptos para la designación.
– Se suprimen los umbrales del análisis cuantitativo acerca de la eficacia retroactiva de la cobertura
– Se permite que la empresa pueda continuar con una cobertura contable a pesar de que surja un desequilibrio en la compensación de la variación de valor o de los flujos de efectivo del instrumento de cobertura y de la partida cubierta. Para ello, la empresa debe mantener su objetivo de gestión del riesgo y reequilibrar la ponderación relativa de alguno de los componentes de la cobertura (partida cubierta o instrumento de cobertura) para que en el futuro se restaure la mencionada compensación económica.
Dejando al margen estos aspectos, hay que advertir que la tipología (coberturas de valor razonable, flujos de efectivo y cobertura neta de una inversión en el extranjero) y el tratamiento de las coberturas contables, en términos generales, no se modifican.
- Norma de Valoración número 10 “Existencias”. Se añade el apartado 3, donde se recoge una excepción a la regla general de valoración para los intermediarios que comercializan materias primas cotizadas. A estos efectos, se entenderá que se comercializan materias primas cotizadas cuando estos activos se adquieren con el propósito de venderlos en un futuro próximo y generar ganancias por la intermediación o por las fluctuaciones de precio, es decir, cuando se tienen existencias de commodities destinadas a actividad de trading.
Este cambio pretende evitar asimetrías contables cuando, por ejemplo, la empresa posea existencias físicas y haya contratado un derivado financiero que origine el reconocimiento de una pérdida en caso de incremento del valor razonable de las existencias.
- Norma de Valoración número 11 “Moneda extranjera”. Se recoge el caso particular de los activos financieros de carácter monetario clasificados en la categoría de valor razonable con cambios en el patrimonio neto, la determinación de las diferencias de cambio producidas por la variación del tipo de cambio entre la fecha de la transacción y la fecha del cierre del ejercicio. Se realizará como si dichos activos se valoraran al coste amortizado en la moneda extranjera. Las diferencias de cambio serán las resultantes de las variaciones en el coste amortizado como consecuencia de las variaciones en los tipos de cambio, independientemente de su valor razonable.
Las diferencias de cambio se reconocerán en la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio en el que surjan. Los otros cambios en el importe en libros de estos activos financieros se reconocerán directamente en el patrimonio neto.
- Norma de Valoración número 14 “Ingresos por ventas y prestación de servicios”. Se reconocen los ingresos cuando se produzca la transferencia del control de los bienes o servicios comprometidos con el cliente y por el importe que se espera recibir de este último. El proceso tendrá las siguientes etapas:
- Identificar el contrato con el cliente
- Identificar las obligaciones separadas del contrato
- Determinar el precio de la transacción
- Distribuir el precio de la transacción entre las obligaciones del contrato
- Contabilizar los ingresos cuando (o a medida que) la entidad satisface las obligaciones
Se valorarán por el importe monetario o, en su caso, por el valor razonable de la contrapartida derivada de la misma (recibida o que se espere recibir), que será el precio acordado para los activos a transferir al cliente, salvo evidencia en contrario.
De este precio, se habrá deducido el importe de cualquier descuento, rebaja u otras partidas similares que la empresa pueda conceder, así como los intereses incorporados al nominal de los créditos. No obstante, podrán incluirse los intereses incorporados a los créditos comerciales con vencimiento no superior a un año que no tengan un tipo de interés contractual.
No formarán parte de los ingresos los impuestos que gravan las operaciones de entrega de bienes y prestación de servicios que la empresa debe repercutir a terceros, como el IVA y los impuestos especiales, así como las cantidades recibidas por cuenta de terceros.
Respecto a las contraprestaciones variables, en la valoración del ingreso la empresa tomará en cuenta la mejor estimación de la contraprestación variable, si es altamente probable que no se produzca una reversión significativa del importe del ingreso reconocido cuando posteriormente se resuelva la incertidumbre asociada a la citada contraprestación.
Modificaciones introducidas en los artículos 2, 3 y 4
El artículo 2 modifica el Plan General de Contabilidad de Pequeñas y Medianas Empresas para incluir la misma definición de valor razonable que el PGC normal. También se pretende introducir una mejora técnica respecto a la norma de elaboración de la memoria con el adecuado criterio de presentación de las emisiones de capital.
El artículo 3 modifica las normas para la formulación de las cuentas anuales consolidadas.
El artículo 4 modifica el Real Decreto 1491/2011, de 24 de octubre, por el que se aprueban las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las entidades sin fines lucrativos.
Resumen de las disposiciones transitorias
Las disposiciones transitorias del RD por el que se modifica el Plan General de Contabilidad 2021 contienen las siguientes novedades:
- Disposición transitoria primera. Las cuentas anuales individuales y consolidadas correspondientes al primer ejercicio que se inicie a partir del 1 de enero de 2021 se presentarán incluyendo información comparativa. No obstante, la empresa no está obligada a expresar de nuevo la información comparativa del ejercicio anterior.
- Disposición transitoria segunda. Las modificaciones en los criterios de clasificación y valoración de instrumentos financieros aprobados por este Real Decreto se aplicarán de forma retroactiva, de conformidad con lo dispuesto en la norma de registro y valoración 22ª, cambios en criterios contables, errores y estimaciones contables, del Plan General de Contabilidad, con las excepciones establecidas en esta disposición transitoria. La diferencia de valoración que surja en los activos y pasivos se reconocerá en una partida de reservas.
- Disposición transitoria tercera. Recoge los criterios de aplicación de la modificación del Plan General de Contabilidad 2021 en cuanto se refiere a la contabilidad de coberturas en el primer ejercicio que se inicia a partir del 1 de enero de 2021.
Las disposiciones transitorias cuarta y quinta se refieren, respectivamente, a la primera aplicación del valor razonable de las existencias y a las modificaciones en materia reconocimiento de ingresos por ventas y prestación de servicios.
Finalmente, cabe recordar que la entrada en vigor del decreto afecta a los ejercicios que se inicien a partir del 1 de enero de 2021.